Проблемы

Действие налогового закона во времени

Верховный Суд вынес Определение № 305-ЭС19-27688, в котором разобрался, подлежат ли взысканию проценты за пользование чужими деньгами, если правоотношения возникли до вступления на это запрета.

27 сентября 2010 г. между АО «Объединенная энергостроительная корпорация» (подрядчик) и ООО «Донремстрой-12» (субподрядчик) был заключен договор субподряда на выполнение полного комплекса строительно-монтажных работ на объектах.

Вступившим в законную силу решением суда от 21 мая 2018 г. по делу № А40-29795/2018 с корпорации в пользу общества было взыскано более 128,5 млн руб. задолженности по оплате выполненных по договору работ.

Общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с требованием о взыскании с корпорации процентов за пользование чужими денежными средствами в соответствии со ст. 395 ГК РФ за период с 6 сентября 2016 г. по 25 декабря 2018 г., обосновывая требование несвоевременным исполнением корпорацией обязанности по оплате выполненных работ.

Долгожданные разъяснения верховного суда25 марта было опубликовано широко обсуждаемое Постановление Пленума ВС РФ «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств»

Отказывая в иске, суд сослался на положения ст. 395 ГК РФ и Закона от 8 марта 2015 г., которым были внесены поправки в ГК РФ, п. 42 Постановления Пленума ВС от 24 марта 2016 г. № 7 «О применении судами некоторых положений Гражданского кодекса Российской Федерации об ответственности за нарушение обязательств».

Суд указал на то, что стороны в п. 29.15.1 договора субподряда в редакции дополнительного соглашения от 1 октября 2014 г. № 15 предусмотрели условие об ответственности подрядчика за просрочку оплаты работ в виде неустойки.

Требование о взыскании процентов за неисполнение денежного обязательства, возникшего на основании заключенного до 1 июня 2015 г. договора, заявлено в отношении периодов просрочки после вступления в силу поправок в ст.

395 ГК, в связи с чем предусмотренные данной статьей проценты не подлежат взысканию. Апелляция и кассация решение первой инстанции поддержали.

Общество обратилось в Верховный Суд.

Изучив материалы дела № А40-201685/2018, ВС отметил, что п. 4 ст.

395 ГК РФ предусмотрено, что, в случае когда соглашением сторон предусмотрена неустойка за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежного обязательства, предусмотренные настоящей статьей проценты не подлежат взысканию, если иное не указано в законе или договоре.

Согласно разъяснениям, изложенным в п. 83 Постановления Пленума ВС № 7, положения ГК в измененной Законом № 42-ФЗ от 8 марта 2015 г. редакции не применяются к правам и обязанностям, возникшим из договоров, заключенных до дня вступления его в силу (до 1 июня 2015 г.).

При рассмотрении споров из названных договоров следует руководствоваться ранее действовавшей редакцией Гражданского кодекса с учетом сложившейся практики ее применения (п. 2 ст. 4, абз. 2 п. 4 ст. 421, п. 2 ст. 422 ГК РФ).

Исключение, отметил ВС, составляет лишь п. 1 ст. 395 ГК РФ, которым предусмотрен порядок определения размера начисляемых процентов.

«Положения статьи 395 ГК РФ в действовавшей до 1 июня 2015 года редакции не содержали запрета на взыскание процентов за пользование чужими денежными средствами в том случае, если договором была предусмотрена неустойка за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежного обязательства; в случае нарушения возникшего из договора денежного обязательства кредитор по своему усмотрению был вправе предъявить и требование о взыскании предусмотренной договором неустойки, и (или) требование о взыскании процентов на основании статьи 395 ГК РФ», – подчеркнул Суд. Он добавил, что такое ограничение появилось только в связи с введением в действие Законом № 42-ФЗ п. 4 ст. 395 ГК РФ.

Высшая инстанция заметила, что, поскольку договор субподряда, за неисполнение денежного обязательства по которому предъявлено требование о взыскании процентов за пользование чужими денежными средствами, заключен до вступления в силу Закона от 8 марта 2015 г., положения п. 4 ст. 395 ГК РФ в редакции данного Закона не могли быть применены к правоотношениям сторон по настоящему спору.

Таким образом, указал ВС, вывод судов о недопустимости взыскания процентов за пользование чужими денежными средствами ввиду наличия в договоре субподряда условия о возможности начисления неустойки основан на неправильном применении норм материального права.

Верховный Суд указал, что согласно разъяснениям, приведенным в п. 37 Постановления Пленума № 7, положения ст. 395 ГК предусматривают последствия неисполнения или просрочки денежного обязательства.

Таким образом, ВС РФ отменил судебные акты нижестоящих инстанций и направил дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В комментарии «АГ» адвокат Новосибирской городской коллегии адвокатов Виктор Прохоров заметил, что доводы Верховного Суда целиком основаны на позиции, ранее сформированной Пленумом ВС РФ в Постановлении № 7. Следовательно, Суд руководствовался сложившейся судебной практикой и исходил из буквального толкования ст. 2 Закона № 42-ФЗ от 8 марта 2015 г.

«В моей практике также встречались случаи, когда у судов возникали трудности, связанные с вопросами действия закона во времени. Полагаю, что во многом это связано с недостаточной определенностью формулировок тех правовых норм, которые определяют порядок введения законов в действие», – отметил он.

Виктор Прохоров пояснил, что, например, в ст. 2 Закона № 42-ФЗ указано, что по правоотношениям, возникшим до дня вступления этого закона в силу, положения Гражданского кодекса (в редакции Закона № 42-ФЗ) применяются к тем правам и обязанностям, которые возникнут после дня вступления его в силу.

«Логично было бы предположить, что право на получение процентов в порядке ст. 395 ГК РФ возникло не ранее момента нарушения обязательства, то есть после вступления в силу новой редакции Кодекса (на это, в частности, указывал суд кассационной инстанции). В то же время в п.

83 Постановления Пленума ВС РФ № 7 разъясняется, что “положения Гражданского кодекса Российской Федерации в измененной Законом № 42-ФЗ редакции не применяются к правам и обязанностям, возникшим из договоров, заключенных до дня вступления его в силу (до 1 июня 2015 года)”, – то есть к любым правам и обязанностям, вне зависимости от момента их возникновения», – указал адвокат.

Кроме того, заметил он, постоянные правки гражданского законодательства не способствуют стабильности гражданского оборота. «Все-таки гражданские правоотношения не столь изменчивы, и их правовое регулирование не требует постоянного обновления законодательства», – резюмировал Виктор Прохоров.

Адвокат АБ «Резник, Гагарин и Партнеры» Андрей Самойлов посчитал, что Верховный Суд указал нижестоящим судам на достаточно очевидные нормы ГК РФ о соотношении закона и договора. Так, он отметил, что в соответствии с п. 2 ст.

422 ГК, если после заключения договора принят закон, устанавливающий обязательные для сторон правила иные, чем те, которые действовали при заключении договора, условия заключенного договора сохраняют силу, кроме случаев, когда в законе установлено, что его действие распространяется на отношения, возникшие из ранее заключенных договоров. Редакция этой статьи ГК РФ, заметил адвокат, не менялась.

«На мой взгляд проблема была в том, что нижестоящие суды слепо следовали указаниям п. 42 Постановления Пленума ВС РФ № 7, в котором указано, что, если законом или соглашением сторон установлена неустойка, то положения п. 1 ст.

395 ГК РФ не применяются. Взысканию подлежит только неустойка. При этом данное разъяснение не содержит оговорок о том, что оно применяется к отношениям, возникшим после внесения изменений в ГК РФ», – указал Андрей Самойлов.

«С учетом огромной нагрузки по рассмотрению дел суды, к сожалению, не всегда имеют возможность разобраться во всех положениях закона и разъяснениях Пленума ВС РФ в их взаимосвязи, – посчитал Андрей Самойлов. – Представляется, что при достаточно активной позиции сторон по данному делу этой ошибки можно было избежать, указав суду на особенности применения данной нормы».

Адвокат АП Самарской области Галина Романова отметила, что в п. 24 Постановления Пленума Верховного Суда от 19 июня 2012 г.

№ 13 «О применении судами норм гражданского процессуального законодательства, регламентирующих производство в суде апелляционной инстанции» разъяснено, что судам апелляционной инстанции необходимо учитывать, что интересам законности не отвечает, в частности, применение судом первой инстанции норм материального и процессуального права с нарушением правил действия законов во времени, пространстве и по кругу лиц. «При этом доводы о нарушении правил действия законов во времени в моих жалобах, к сожалению, всеми судебными инстанциями оставлялись без внимания, и я рада, что в данном случае правила сработали, хоть и не с первой попытки», – указала адвокат.

В заключение Галина Романова отметила, что суды совершенно осознанно применяют закон в той редакции, в которой это удобно для изготовления мотивированного решения.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

Юридическая энциклопедия МИП онлайн — задать вопрос юристу » Налоговое право » Общие положения » Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

Вопрос о действии актов законодательства о налогах и сбора во времени достаточно актуален.

Содержание

Постоянных налогов и налоговых систем не существует. Законодательство меняется во времени из-за нехватки средств в бюджете, из-за новых товаров и несовершенства налогового законодательства.

Действие актов во времени – это законодательно закрепленные периоды вступления правовых норм в действие. Данный вопрос требует пристального внимания, поскольку права налогоплательщиков закреплены Налоговым Кодексом РФ с опорой на статью 57 Конституции РФ.

Так, к примеру, краевой закон был опубликован 29 ноября 2015 года. Один месяц со срока опубликования истекает 29 декабря 2015 года.

Налоговый период для данного закона установлен сроком в 1 год, а значит новый период начинается с 1 января 2016 года, следовательно, Закон может вступить в силу не ранее, чем с 1 января 2016 года.

Читайте также:  Регистрация жилого дома на земле для дачного строительства

При несоблюдении данного правила нарушаются конституционные права граждан.

Правила действия налоговой нормы в действии

Налоговая норма действует следующим образом. Согласно Конституции РФ, законно требование законодательства о форме, содержании, процедуре принятия и порядку введения в действие налоговых актов. Статья 57 требует от законодательства установления разумных сроков, после которых у граждан и организаций возникает необходимость платить налоги и сборы.

Федеральные законы и акты палат Федерального Собрания должны вступить в силу через 10 дней после того, как были официально опубликованы. Такой порядок действует, если отдельными актами не предусмотрено иное.

Нормативный акт вступает в силу только после публикации его в официальных налоговых источниках.

Такие правила введения в действие актов о налогах и сборах применимы и к нормативно-правовым актам органов исполнительной власти и местного самоуправления.

Официальная публикация источников права закреплена Конституцией РФ и невыполнение этого требования ограничивает применение конкретного налогового акта.

Модели введения в действие акта законодательства о налогах и сборах

Налоговым законодательством установлено 2 основные модели, по которым акт законодательства о налогах и сборах вводится в действие.

Первая модель предполагает введение в действие:

  • Федеральных законов, устанавливающих поправки в налоговом законодательстве в рамках установления новых налогов;
  • Актов законодательства о налогах и сборах в регионах РФ, вводящих региональные налоги;
  • нормативных актов правительства муниципалитетов, которые вводят новые местные налоги.

Вторая модель временного введения в работу актов о налогах и сборах относится ко всем остальным актам, которые вносят дополнения в действующие законы о налогах и сборах. Здесь налоговый период – календарный год или другой отрезок времени (месяц, квартал, полугодие и т.д.), после которого определяют налоговую базу и начисляют налоговые платежи.

Время вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах

Время вступления в силу того или иного акта зависит от модели введения актов в действия. Так, в случае первой модели нормативные законодательные акты о налогах и сборах обретают силе после 1 января года, следующего за годом принятия, но не раньше 1 месяца после их публикации.

Акты второй модели вступают в действие не раньше, чем по прошествии 1 месяца после публикации и не ранее 1 числа соответствующего налогового периода. Другими словами, акты должны вступить в силу с 1 числа месяца, а которого начинается определенный налоговый период в рамках отдельного налога.

Официальное опубликование актов законодательства о налогах и сборах

Каждый источник права должен быть официально опубликован. Сегодня, Федеральные законы публикуются в «Российской газете», «Парламентской газете», Собрании законодательства Российской Федерации. Постановления правительства РФ публикуются в «российской газете» и собрании законодательства.

Подведомственные нормативные акты публикуются в «Российской газете», Бюллетене нормативных актов.

Помимо вышеперечисленных источников, обязательно опубликование на официальном источнике в Интернете.

Отдельное средство массовой информации для конкретных законодательных актов устанавливается органами власти субъектов РФ. Источники и порядок опубликования в местном самоуправлении установлены в Уставе муниципалитета.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени определяет помимо порядка вступления актов в силу нормами, которые устанавливаются запрет обратной силы законодательных актов.

Акты налогового законодательства, имеющие обратную силу

Законодательные акты, устраняющие или смягчающие ответственность за неуплату налогов и сборов, нарушение требований по срокам имеют обратную силу. К таким актам также относятся те, которые устанавливают дополнительную гарантию для налогоплательщиков.

Также обратную силу имеют акты, в которых предусмотрено снижение станок налогов и сборов, и акты, отменяющие обязанности плательщиков и каким-либо другим способом упрощающие положение налоговых агентов.

Акты налогового законодательства, не имеющие обратную силу

Обратную силу не имеют следующие группы законодательных актов:

  • акты об установлении налогов и сборов, повышающих налоговые ставки;
  • акты, способствующие отягощению ответственности за налоговые нарушения;
  • акты, устанавливающие для налоговых агентов новые обязательства и ухудшающие положение плательщиков налогов и сборов каким-либо другим способом.

Данное правило об обратной силе регулируется статьей 57 Конституции РФ. Для развития данного положения запрет на обратную силу актов налогового законодательства, ухудшающих положение плательщиков. установлен статьей 5 НК РФ. Запрет установлен для актов о налогах и сборах федеральных органов исполнительной власти.

При возникновении нормы, ухудшающей положение налогоплательщика, она не применяется к правоотношениям, длящимся со дня официального введения такой нормы в действие.

Действие актов налогового законодательства во времени

  • Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных настоящей статьей.
  • Федеральные законы, вносящие изменения в настоящий Кодекс в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.
  • Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.
  1. Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу.
  2. Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
  3. Порядок исчисления сроков, установленных налоговым законодательством
  4. Сроки, установленные законодательством о налогах и сборах, определяются календарной датой, указанием на событие, которое должно неизбежно наступить, или на действие, которое должно быть совершено, либо периодом времени, который исчисляется годами, кварталами, месяцами или днями.
  5. Течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало.

Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока. При этом годом (за исключением календарного года) признается любой период времени, состоящий из 12 месяцев, следующих подряд.

Срок, исчисляемый кварталами, истекает в последний день последнего месяца срока. При этом квартал считается равным трем календарным месяцам, отсчет кварталов ведется с начала календарного года.

Срок, исчисляемый месяцами, истекает в соответствующие месяц и число последнего месяца срока. Если окончание срока приходится на месяц, в котором нет соответствующего числа, то срок истекает в последний день этого месяца.

Срок, определенный днями, исчисляется в рабочих днях, если срок не установлен в календарных днях.

В случаях, когда последний день срока приходится на выходной и (или) нерабочий праздничный день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Действие, для совершения которого установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего дня срока. Если документы либо денежные средства были сданы в организацию связи до 24 часов последнего дня срока, то срок не считается пропущенным.

  • Понятие налога и сбора
  • Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
  • Под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

Действие налогового законодательства во времени и пространстве. Обратная сила налогового закона

Все законы (как, впрочем, и иные нормативные правовые акты) имеют определенные пределы своего действия, которые устанавливаются по трем основным измерениям: времени, территории и лицам.

Действие законов в пространстве представляет собой территориальные ограничения действия, заключающиеся в том, что закон применяется на определенной территории: у общегосударственных законов – на территории, на которую распространяется суверенитет государства, а у законов субъектов федерации (в федеративных государствах) – на территории соответствующего субъекта.

Действие законов во времени представляет собой временные границы действия. Говоря про действие закона во времени, обычно учитывают три существенных обстоятельства: момент вступления закона в силу, момент прекращения его действия и применение установленных актом юридических норм к отношениям, возникшим до его вступления в законную силу (обратная сила закона) [1].

По общему правилу закон действует с момента вступления его в силу до се утраты. Однако в ряде случаев действие закона во времени не ограничивается этими рамками. В юридической литературе [2] выделяют три типа действия закона во времени:

  • немедленное, которое предполагает, что закон распространяется на правоотношения, возникшие до вступления в силу нового закона, в отношении прав и обязанностей участников правоотношений с даты вступления закона в силу, а также на правоотношения, которые возникнут после вступления в силу нового закона;
  • обратное, которое предполагает, что закон в том числе распространяется на правоотношения, возникшие до вступления в силу нового закона, в отношении нрав и обязанностей участников правоотношений, возникших до вступления закона в силу;
  • перспективное, которое предполагает, что закон распространяется на правоотношения, которые возникнут после вступления в силу нового закона, не затрагивая прав и обязанностей, возникших после вступления в силу нового закона на основании ранее сложившихся правоотношений.
Читайте также:  Срок оплаты членских и целевых взносов в снт

Обратная сила налогового закона в зарубежных странах

Безусловно, при совершении сделок налогоплательщик заинтересован в том, чтобы налоговые последствия сделок не могли быть изменены в связи с принятием налогового закона, который будет иметь обратную силу.

В то же время публичный субъект, очевидно, может быть заинтересован в том, чтобы придать принятому налоговому закону обратную силу – в связи с желанием исправить определенные технические ошибки или в рамках борьбы с налоговой оптимизацией, которая была возможна в рамках налогового законодательства, действовавшего до принятия нового закона. Поэтому ключевым при рассмотрении вопроса о действии налогового закона во времени становится подход государств к решению вопроса о допустимости обратной силы налогового закона. При этом дискуссии, как правило, разгораются вокруг вопроса о допустимости обратной силы такого налогового закона, который ухудшает положение налогоплательщика.

В большинстве государств принцип недопустимости обратной силы налогового закона не является юридически обязательным, и позиция государства по данному вопросу зависит от избранной налоговой политики [3].

Законодательство и правоприменительная практика зарубежных государств дают разные ответы на вопрос о возможности обратного действия налогового закона.

В некоторых странах обратная сила налогового закона признается обычным явлением (подобный подход представлен в США), в других государствах (например, в Германии) законодатель достаточно жестко ограничен в реализации желания придать обратную силу налоговому закону.

Наряду с указанными радикальными подходами в решении вопроса о допустимости ретроактивности налоговых законов отдельные государства занимают более сдержанные позиции (например, Франция, Италия и Испания) [4].

В США принцип запрета обратной силы налоговых законов не действует, несмотря на то что в разд. 9 ст. 1 Конституции США содержится прямой запрет на принятие законов, имеющих обратную силу (так называемая Ex Post Facto Clause), а разд.

10 той же статьи запрещает штатам принимать законы, имеющие обратную силу [5].

Доктрина конституционного права США и практика Верховного суда США дают узкое толкование указанным нормам Конституции США, признавая, что они являются действующими только в уголовном праве [6].

Начиная с 1930-х гг. суды США поддерживают законодательную практику придания обратной силы налоговым законам.

Так, одним из решений Верховного суда США, в котором была признана допустимой обратная сила налогового закона, ухудшающего положение налогоплательщика, является решение по рассмотренному в 1981 г. делу United States v. Darusmont.

Налогоплательщик оспаривал допустимость введения с обратной силой закона, устанавливающего обложение минимальным альтернативным налогом доходов от продажи акций.

Главный довод суда состоял в том, что придание обратной силы закону не было столь суровым и угнетающим (harsh and oppressive), что противоречило бы Конституции. Суд посчитал, что налогоплательщик не может высказывать свое удивление относительно новых правил налогового законодательства, поскольку соответствующий законопроект обсуждался публично почти за год до его принятия в качестве закона.

В дальнейшем практика придания налоговым законам обратной силы была продолжена Верховным судом США. Показательным является позиция, выраженная в решении Верховного суда США 1994 г. по делу United States v.

Carlton: «Хотя в придании обратной силы налоговому закону присутствует элемент произвола…

конгресс должен иметь право на такую корректировку закона в попытке уравновесить текущие доходы и планировать бюджетные потребности» [7].

Что касается опыта Германии, то прежде всего следует отметить, что в Основном законе ФРГ отсутствует запрет на обратную силу законов, устанавливающих новые налоги или ухудшающих положение налогоплательщика, и при решении вопросов о допустимости обратной силы налогового закона существенное значение приобретают правовые позиции Федерального конституционного суда ФРГ и Высшего финансового суда ФРГ. Эти суды основывают свои правовые позиции на толковании принципа правового государства и принципа необходимости обеспечения доверия налогоплательщика к государству, предполагающего в том числе, что налогоплательщик должен быть уверен в действующем налоговом законодательстве.

Конституционный суд ФРГ различает два варианта обратной силы [8]:

  • 1) истинная обратная сила закона имеет место в случае, когда закон распространяет свое действие на правоотношения, полностью завершенные в правовом смысле до его опубликования (решение Конституционного суда ФРГ от 31 мая 1969 г.). В отношении таких законов действует принципиальный, но не абсолютный запрет на придание им обратной силы;
  • 2) неистинная обратная сила закона имеет место, когда закон предусматривает новые или изменяет существующие правовые последствия длящихся правоотношений, не завершенных к моменту вступления его в действие (решение Конституционного суда ФРГ от 22 июня 1971 г.). В этом случае придание закону обратной силы по общему правилу признается допустимым, а границы допустимости создает общеправовой принцип соразмерности.

Во Франции Конституция также не закрепляет запрета обратной силы налогового закона. В юридической литературе [9] выделяют как минимум две ситуации, получившие распространение в практике французского законотворчества, которые приводят к обратной силе налогового закона.

Первая касается обратной силы так называемого финансового закона, т.е.

акта о бюджете на очередной финансовый год, который принимается ежегодно до наступления соответствующего финансового года, однако в рамках регулирования индивидуального и корпоративного подоходных налогов по общему правилу применяется в отношении доходов, полученных в году, предшествующем финансовому году, в отношении которого был принят финансовый закон, т.е. акт о бюджете имеет обратную силу в этой части.

Вторая ситуация касается получившей широкое распространение в 1980-х и 1990-х гг.

практики принятия по инициативе правительства многочисленных положений налогового законодательства, которым придавалась обратная сила.

Во многом это делалось с целью противодействия применению того налогового законодательства, которое позволяло уклоняться от уплаты налогов и входило в противоречие с позицией налоговых органов.

Пределы обратной силы налогового закона определил Конституционный совет Франции, установив, что обратная сила налогового закона возможна в исключительных случаях в так называемом «общем интересе» [10].

Таким образом, обратная сила налогового закона допустима при соблюдении двух условий: исключительный характер ситуации и наличие общего интереса.

Понятие общего интереса оценивается Конституционным советом Франции в каждом конкретном случае и может быть связано, например, с существенными последствиями для публичных финансов [11].

Итак, в практике зарубежных государств используются различные критерии для обоснования недопустимости или ограниченной допустимости обратной силы налогового закона.

В Германии ключевыми становятся принципы правового государства и принцип доверия к государству, во Франции используется критерий наличия общего интереса, в Италии запрет обратной силы налогового закона обосновывается принципом учета фактической способности налогоплательщика по уплате налога (очевидно, что если закон имеет обратную силу значительной глубины, то у налогоплательщика уже может не быть возможности по уплате налога) [12], а в Нидерландах Верховный суд признал, что придание обратной силы налоговому закону, увеличивающему размер подлежащего уплате налога, противоречит ст. 1 Протокола 1 к Конвенции о защите прав человека и основных свобод [13].

Отметим, что зачастую вопросы обратной силы налогового закона не регулируются основным законом государства и подходы во многом предопределяются органом, осуществляющим конституционное правосудие.

Однако в ряде государств, например в Греции, Мексике, Парагвае, Перу, России, Румынии, Словении, Швеции, вопросы обратной силы налогового закона регулируются (полностью или частично) в конституции государства [14]. Так, сг.

78 Конституции Греции допускает обратную силу налогового закона, однако ограничивает ее временны́ми рамками финансового года, предшествующего году принятия закона.

Действие налогового законодательства во времени

Перечень источников НП имеет особую структуру, а также источники НП характеризуются спецификой в части вступления их в юр. силу.

В НП как отрасли публично-правового цикла закреплено правило о недопустимости обратной силы налогово-правовых источников, когда они устанавливают новые налоги, обязанности или иным образом отягощают положение налогоплательщиков.

Ст.5 НК предусматривает и особый порядок вступления в силу источников, который призван позволить налогоплательщику вперёд рассчитать результаты своей эк.деят-ти с учётом изменяющихся положений налогового зак-ва, учесть при планировании своей экономической деят-ти изменения в налоговом зак-ве.

Это связано с тем, что налоговый закон не может вступить в силу немедленно. По общему правилу (ст.5 НК) НПА по налогам вступает в силу, как минимум, по истечении одного месяца с момента его официального опубликования.

Если речь идёт о вступлении в силу нового налога или о внесении изменений в порядок взимания уже существующего налога – то такие изм-ия должны происходить с начала нового налогового периода.

Налоговый период – это календарный год или иной период времени применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащего уплате (ст.55 НК).

Налоговый период ограничивает во времени экономическое основание налога (объект налогообложения). Например: налоговый период для НДС составляет 1 месяц, для налога на доходы физ. лиц – 1 год. Нельзя изменить правила налогообложения до окончания налогового периода.

Это правило не действует, если речь идёт об улучшении положения налог-ка.

Если изменения предусматривают снижение налогового бремени или иным способом улучшают положение налогоплательщика (отмена налога или отдельных обязанностей, связанных с его учётом и уплатой; снижение налоговых ставок или размеров сборов; введение доп. льгот и т.п.), то такие изм-ия будут иметь обратную силу в случаях, когда это прямо предусмотрено в соответствующем законодательном акте (п.4 ст.5 НК).

  • Ограничения в сроках введения налогового закона в силу: когда вводится принципиально новый налог – НПА должен вступать в силу, начиная со следующего календарного года.
  • Есть 3 критерия при введении налогового закона в силу:
  • 1) по истечении месяца 2) по окончании налогового периода
  • 3) со следующего календарного года.
  • В правоприменительной практике сложились следующие подходы к тому, как применять одновременно все эти три критерия:
Читайте также:  Плата за вывоз мусора

1) самое серьёзное ограничение – вступление закона в силу со следующего года. Когда это требование выполняется, выполнения других – не требуется. Например, можно ввести налог 31 декабря и взимать его уже с 1 января. Кстати, на практике большое количество налоговых законов принимается в декабре.

2) необходимо выполнить последовательно все 3 требования

Например: закон принят 31 декабря 2003 года à отсчитываем месяц = 31 января 2004 года à до следующего налогового периода. Т.о. взиматься налог будет с 31 января 2004 г.

На практике требование выдержки месячного срока является обязательным (если закон принят 31 декабря, взиматься он будет с 31 января). Это обосновывалось тем, что вводимые налоги имели аналоги в предыдущей правовой системе.

Действие налог. зак-ва и иных источников НП в пространстве.Этот вопрос необходимо рассм-ть в 2-х аспектах: международно-правовом и внутригосударственном.

Международно-правовой аспект Различные гос-ва используют различные критерии для определения.Основой для применения налогового з-на выступает понятие налоговой территории, которая совпадает с тер. РФ (заключённой в границах + исключит. эк. зона).

В качестве основного используется критерий резидентства: связь лица с определённой территорией определяется не по признаку (критерию) гражданства, а по постоянному (преимущественному) проживанию (пребыванию) лица на территории страны.

Налоговый резидент РФ – это физ. лицо, фактически находящееся на тер. РФ не менее 183 дней в календарном году (ст.11 НК).

По отношению (применительно) к этим субъектам налоговое зак-во применяется без ограничений. Независимо от того, на какой тер. эти лица получают свои доходы. Если иное не уст-но МД.

Применение налог. з-на ограничено территориально, если речь идёт о не-резиденте, проживающем на тер. РФ менее 183 дней в году – в этом случае налогом облагаются только те доходы, которые получены от источников в РФ.

Применительно к юр. лицам используется «тест инкорпорации» — учитывается место регистрации. Юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (созданы РФ) признаются налоговыми резидентами РФ, остальные – нет.

Возможны также критерии: 1) место нахождения организации

2) место нахождения основных активов организации.

На основе учёта, на какой территории находится объект налогообложения. Этот критерий применяется, когда объектом выступает имущество (налог на имущество физических лиц и орг-ий). Во всех подобных случаях основанием применения норм НП РФ является нахождение объекта на тер. РФ.

По тем налогам, по которым в качестве конечного объекта налогообложения выступает потребление (косвенные налоги: акцизы, налог на добавочную стоимость), по общему правилу: налоговые з-ы об этих налогах прим-ся в том случае, когда место потребления товаров и услуг находится на территории РФ (например, ст.148 НК).

Внутригосударственный аспект Связан с тем, что в РФ есть несколько уровней власти (местный, субъектов федерации, федеральный). На каждом уровне публичной власти есть определённые полномочия для установления налогов.

Правовой акт, принимаемый субъектом федерации или органом МС, действует лишь на той территории, которая относится к соответствующему субъекту или МО.

Вместе с тем, при применении в территориальном аспекте региональных и местных налогово-правовых источников учитывается, на какой реально тер. осущ-ет свою деят-ть налогоплательщик.

Действие актов законодательства о налогах и сборах во времени

Одним из немаловажных вопросов, заслуживающих отдельного внимания, является определение действия актов законодательства о налогах и сборах во времени, в том числе определение даты вступления в силу акта, регулирующего налоговые отношения. При определении действия нормативных правовых актов законодательства о налогах и сборах, отдельных положений НК РФ следует ориентироваться на положения ст. 5 НК РФ.

Рассмотрим шесть основных требований, которые необходимо знать бухгалтеру:

1) акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Как указал Конституционный Суд РФ, акт законодательства о налогах вступает в силу, по крайней мере, не ранее чем по истечении одного месяца со дня его опубликования (Определение от 8 апреля 2003 г. N 159-О). Также Конституционный Суд РФ в Определении от 17 ноября 2011 г.

N 1571-О-О отметил, что «по крайней мере» не означает необязательность соблюдения иных условий вступления такого акта в силу. Следовательно, оно не может препятствовать применению судами при рассмотрении конкретных дел в более благоприятную для налогоплательщиков сторону.

Следует обратить внимание на п. 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 февраля 2001 г.

N 5 о применении части первой НК РФ, в котором разъяснено, что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании п. 1 ст.

5 НК РФ такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта.

Если для одного и того же налога в зависимости от категории налогоплательщика или иных условий налогообложения установлены налоговые периоды различной продолжительности, дата вступления в силу соответствующего акта законодательства о налогах должна определяться применительно к каждому из установленных налоговых периодов. По общим правилам, установленным ч. 3 ст. 15 Конституции РФ, законы подлежат официальному опубликованию. Неопубликованные законы не применяются.

В настоящее время по порядку опубликования действует Федеральный закон от 14 июня 1994 г. N 5-ФЗ «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания», ст. 47 Федерального закона от 6 октября 2003 г.

N 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», ст. 8 Федерального закона от 6 октября 1999 г.

N 184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации».

В том случае, когда нормативный правовой акт был опубликован не полностью (например, без приложений) и оспаривается в той части, которая была официально опубликована, порядок опубликования не может признаваться нарушенным по мотиву опубликования нормативного правового акта не в полном объеме (п. 21 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 29 ноября 2007 г. N 48 «О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части»).

  • Таким образом, срок на вступление в силу акта законодательства о налогах начинает исчисляться только с даты официального опубликования;
  • 2) акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования;
  • 3) федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов Российской Федерации и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования;
  • 4) акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

К примеру, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 1 июня 2012 г.

по делу N А56-39759/2011 указано, что налоговый орган неправомерно применил введенную позднее отягчающую размер ответственности санкцию за прежние налоговые периоды, тем самым придав новой редакции ст. 119 НК РФ, отягчающей ответственность за совершенные налогоплательщиком противоправные виновные действия, обратную силу;

  1. 5) акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, имеют обратную силу;
  2. 6) акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
  3. Под обратной силой акта понимается распространение его действия до момента вступления его в силу.

Так, например, Федеральным законом от 7 марта 2011 г.

N 23-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации о порядке учета доходов и расходов субъектов малого и среднего предпринимательства при оказании им финансовой поддержки» установлен особый порядок учета субсидий, получаемых организациями и индивидуальными предпринимателями в рамках специальных программ финансовой поддержки субъектов малого и среднего предпринимательства. Указанный порядок учета для целей налогообложения прибыли организаций данных субсидий распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 г.

Таким образом, ст. 5 НК РФ установлен порядок введения в действие актов законодательства о налогах и сборах во времени. Данные положения призваны обеспечить устойчивость в отношениях, связанных с налогообложением, придать уверенность налогоплательщикам в стабильности их правового и экономического положения.

К оглавлению: Пени, штрафы, взыскания

Налоговая ответственность